LC 236/26 e a dosimetria da penalidade
A Lei Complementar 236, de 4 de setembro de 2026, alterou o Código Tributário Nacional e foi anunciada como a lei da dosimetria da penalidade tributária. Este artigo examina se ela a entregou, e sustenta que o comando de graduação se dirige ao legislador de cada ente, e não ao agente do lançamento.
A questão não é acadêmica. A multa é, em muitos casos, a maior parcela do débito discutido, e saber quem pode graduá-la decide se o contribuinte tem, ou não, argumento a deduzir na impugnação.
A novidade mais visível está no art. 113-A do CTN. Ele determina que as penalidades cominadas pela legislação observem a razoabilidade e guardem proporcionalidade com a infração praticada, e fixa limites: a multa não poderá exceder 75%; 100%, verificada a prática dolosa de fraude, sonegação ou conluio; e 150%, verificada a reincidência.
Note-se a dicção. Não são faixas de aplicação: são tetos. Abaixo deles o espaço permanece livre, e nada impede que um estado comine percentual menor. Tampouco são números novos: reproduzem os percentuais do art. 44 da Lei 9.430/1996, na redação da Lei 14.689/2023. O que a lei complementar faz é nacionalizá-los, vinculando estados, Distrito Federal e municípios a limites que a União já observava.
Daí decorre consequência que passou despercebida. O § 2º do art. 44 da Lei 9.430/1996 manda aumentar de metade os percentuais do inciso I do caput e do § 1º, quando o sujeito passivo não atende à intimação para prestar esclarecimentos ou apresentar arquivos. O projeto revogava esse parágrafo, mas o veto o preservou. Ocorre que o acréscimo de metade conduziria a 112,5%, 150% e 225%, e cada um desses números excede o teto correspondente. Como a legislação federal já fixa as multas na altura exata do limite, não sobra margem para agravar. O dispositivo permanece no ordenamento e perde a eficácia.
Há aí um resultado que o veto não previu. Ele se fundou na redução de penalidades e na renúncia de receita que a revogação acarretaria, sem a estimativa de impacto orçamentário exigida pelo art. 113 do ADCT. Preservou-se o texto, sem preservar a arrecadação.
O efeito alcança o estoque do contencioso. Autuações lavradas com 225% aguardam julgamento. A elas se aplica o art. 106, II, “c”, do CTN: ao ato não definitivamente julgado aplica-se a lei que comine penalidade menos severa. Soma-se a isso que nenhuma decisão proferida de agora em diante pode confirmar percentual que a lei complementar veda.
A retroatividade benigna, aliás, não é construção de defesa: é regra do CTN, aplicada pelos órgãos de julgamento e de cobrança sempre que sobrevém lei mais branda.
Mas a lei entregou, de fato, a dosimetria da penalidade?
A resposta começa pela dicção do art. 113-A do CTN, que se refere às penalidades “cominadas pela legislação”. O art. 211-A do CTN caminha no mesmo sentido. Determina que o Distrito Federal, os estados e os municípios, no prazo de dois anos, atualizem “a sua legislação tributária e aduaneira para adotar, no mínimo, os critérios previstos no § 5º do art. 142 desta Lei, como forma de implementar moderação sancionatória e dosimetria da penalidade”. O destinatário do comando é quem legisla.
A técnica legislativa reforça a leitura. Os parágrafos com atenuantes, agravantes e reduções foram enxertados no art. 142 do CTN, sem que se tocasse no seu parágrafo único, que segue declarando o lançamento atividade vinculada e obrigatória. Os critérios de graduação foram inseridos no mesmo artigo que afirma a vinculação.
Não é acidente inofensivo. Ou a graduação é vinculada, e então só existe onde a lei do ente fornecer critérios e margens, ou o agente ganhou juízo próprio, e o parágrafo único teria sido esvaziado por implicação. A segunda leitura não se sustenta. Princípio não cria margem de apreciação onde a lei fixa percentual único. Razoabilidade e proporcionalidade orientam o legislador e balizam o controle judicial. Não autorizam o autuante a lançar 40% onde a lei manda 75%, nem o julgador administrativo a reduzir a esse patamar.
O que o autuante pode fazer continua sendo ato de legalidade, e não de conveniência. Deixar de qualificar a infração quando não houver prova do dolo. Recusar percentual que exceda o teto, o que é aplicar norma superior. Demonstrar, um a um, os elementos da conduta imputada. Nenhuma dessas condutas depende de juízo próprio sobre a gravidade do caso.
O CTN, aliás, já tratava a graduação como matéria de legalidade estrita. O art. 112, IV, manda interpretar a lei que comina penalidade da maneira mais favorável ao acusado em caso de dúvida quanto à sua graduação. A dúvida se resolve por regra de interpretação, e não por avaliação do agente. A lei complementar não alterou esse artigo.
Repare-se no que o art. 211-A do CTN manda adotar. Não são os tetos, não são as agravantes, não são as atenuantes. É apenas o § 5º do art. 142 do CTN, que escalona a redução da multa em 50%, 40%, 30% e 20%, conforme o contribuinte pague ou parcele no prazo de impugnação ou depois dele, antes da inscrição em dívida ativa. São percentuais que já constavam do art. 6º da Lei 8.218/1991, com outros marcos.
Chama-se dosimetria da penalidade ao escalonamento do desconto conforme o momento em que se paga. É preço do encerramento antecipado do litígio.
Dosimetria, em sentido próprio, supõe critérios de gravidade: a extensão do dano, o grau de culpa, a reiteração, os antecedentes do infrator. Nada disso comparece no § 5º do art. 142 do CTN. O que ali se gradua é o comportamento processual do contribuinte, medido pela data em que ele decide pagar.
As atenuantes do § 10, I, do art. 142 do CTN poderiam suprir a lacuna, e não suprem. Bons antecedentes fiscais, ausência de prejuízo ao erário, erro escusável quanto à matéria de fato. São facultativas, dependem das legislações específicas e, sobretudo, não reduzem a multa: majoram o percentual de desconto. Atuam depois do lançamento, e não nele.
Para quem autua, portanto, o que muda não é o percentual. É o ônus de motivar. O § 8º do art. 142 do CTN passa a exigir demonstração da conduta infratora de forma individualizada por sujeito passivo. Quem examina autuações de grupo econômico conhece o peso dessa exigência: deixa de ser aceitável imputar a mesma qualificadora a todos em bloco, e cada imputação passa a exigir prova própria.
Os vetos retiraram justamente as peças que dariam critério objetivo, e o mais grave alcançou o § 11 do art. 142 do CTN. Ele definiria a reincidência: nova prática dolosa de fraude, sonegação ou conluio no prazo de três anos, contado do lançamento em que a primeira foi imputada. Sem ele, a lei cria hipótese de qualificação que eleva o teto de 75% para 150% e não diz o que a caracteriza. No plano federal a lacuna não existe, porque o art. 44, § 1º-A, da Lei 9.430/1996 define a reincidência do mesmo modo, com prazo de dois anos. Estados e municípios ficam sem parâmetro nacional. Uma lei que dobra a penalidade por reincidência e não define reincidência transfere ao contencioso a tarefa que era do legislador.
Resta a assimetria que o legislador não enfrentou. Para o processo administrativo fiscal, o CTN previu remédio: não atualizada a legislação em dois anos, as regras dos arts. 208-A a 208-J aplicam-se diretamente, por força do parágrafo único do art. 211-B. Para a dosimetria, nada. O art. 211-A não tem regra equivalente. Já as reduções do § 5º do art. 142 do CTN dependem da legislação de cada ente. O legislador previu consequência para a omissão em matéria processual, e não previu nenhuma para a omissão em matéria de multa.
Falta considerar a União, que não figura entre os destinatários do art. 211-A do CTN. Não está obrigada a atualizar sua legislação sancionatória, e tampouco impedida de fazê-lo. Hoje as multas federais estão na altura exata dos tetos do art. 113-A do CTN, e os critérios de redução do art. 6º da Lei 8.218/1991 adotam marcos diversos dos do § 5º do art. 142 do CTN. Reduzir percentuais e alinhar marcos depende apenas de lei ordinária federal.
Em síntese, o comando de moderação sancionatória dirige-se a quem legisla, e não a quem lança.
É certo que parte do que a lei anunciou já se realizou, independentemente de providência local: o teto do art. 113-A do CTN tem aplicação imediata, e o excesso cominado na legislação local não subsiste.
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A graduação da penalidade, contudo, permanece na dependência de lei que ainda não veio. Enquanto ela não sobrevier, a multa seguirá aplicada sem critérios de gravidade, sob uma lei complementar anunciada como a da dosimetria da penalidade.
Sob pena de que a moderação sancionatória não se realize, é preciso que os estados, o Distrito Federal e os municípios atualizem suas legislações no prazo do art. 211-A do CTN, já em curso, e que a União reveja a sua, definindo a reincidência que o veto ao § 11 do art. 142 do CTN deixou sem contorno; adotando atenuantes que reduzam a penalidade, e não apenas o desconto por pagamento; e revendo os percentuais cominados à luz dos tetos hoje vigentes.